Rivalutazione
terreni entro il 30 giugno 2016
Come noto, il
disegno di legge di stabilità 2016 prevede l’ennesima riapertura
dei termini per la rivalutazione delle quote e terreni posseduti da
persone fisiche alla data del 1º gennaio 2016, con versamento
dell’imposta sostitutiva ed asseverazione della perizia di stima
entro il 30 giugno 2016. In relazione a tale opportunità, e
focalizzando l’attenzione al possesso di terreni, è bene ricordare
in primo luogo che l’operazione di rivalutazione consente di
"aggiornare" il costo di acquisto degli stessi alla data
del 1º gennaio 2016, con evidenti riflessi sulla determinazione
della plusvalenza in caso di successiva vendita del bene. In tale
ipotesi, se non si verificano particolari problemi laddove il terreno
sia venduto dallo stesso soggetto che ha proceduto alla
rivalutazione, il quale dovrà contrapporre il prezzo di vendita con
il costo risultante dalla rivalutazione eseguita, è necessario porre
particolare attenzione quando i terreni rivalutati non siano alienati
dallo stesso soggetto, bensì dall’erede (o dagli eredi) o dal
donatario al quale il bene è stato trasferito rispettivamente per
causa di morte o per atto di liberalità. Sul punto, è bene tenere
presente quanto stabilito dall’art. 68, co. 2, del TUIR, secondo
cui i terreni acquisiti per successione o donazione assumono un costo
fiscalmente riconosciuto pari al valore dichiarato rispettivamente
nella denuncia di successione o nell’atto di donazione (valore
normale del bene ai fini dell’imposta di successione e donazione).
Ora, per quanto concerne i terreni ricevuti per successione non si
pongono particolari questioni, particolare attenzione deve essere
posta nella fattispecie di terreni ricevuti per donazione, poiché vi
sono due disposizioni normative che contrastano tra di loro, e più
precisamente:
l’art. 68, co. 1,
del TUIR, secondo cui gli immobili di cui alla lett. b) dell’art.
67 (nel cui ambito sono quindi ricompresi anche i terreni), il costo
fiscalmente riconosciuto del donatario è il medesimo che sussisteva
il capo al donante, in quanto la donazione è "trasparente"
a questi fini;
l’art. 68, co. 2,
del TUIR, afferma che il costo fiscalmente riconosciuto in capo al
donatario è il valore indicato nell’atto di donazione.
Si tratta di due
indicazioni normative estremamente diverse e la contraddizione è
stata rimarcata dalla dottrina, ed in particolare dallo studio del
notariato numero 265 del 2007, in cui viene fatta emergere questa
contraddizione tra le due disposizioni. La tesi sostenuta nel
predetto documento è quella secondo cui debba essere data preferenza
alla norma specifica quella cioè dell’articolo 68 co. 2, in quanto
prevista specificatamente per i terreni, mentre l’art. 68, co. 1,
si riferisce più genericamente agli immobili. Ora, se si accetta
tale impostazione, è evidente che il costo fiscalmente riconosciuto
di un terreno donato non può che essere quello che risulta dal
relativo atto di donazione.
Se cosi è, allora è
necessario tener conto anche della possibilità che vengano poste in
essere operazioni elusive o comunque di abuso del diritto, basti
pensare all’ipotesi di un terreno donato ad un soggetto familiare
diretto, così da sfruttare la franchigia di 1 milione di euro, con
conseguente mancato pagamento dell’imposta di donazione; il terreno
così trasferito viene acquisito a valore normale dal donatario il
quale rivendendolo non avrà quindi alcuna plusvalenza poiché
beneficia di una rivalutazione gratuita. Questa operazione è stata
considerata come elusiva da alcune pronunce della corte di Cassazione
(sentenza n. 12788/2012 e sentenza n. 449/2013), tenendo conto sin da
subito che tanto più breve è il lasso temporale tra la donazione
dell’immobile e la successiva rivendita tanto più è probabile la
contestazione di un’operazione elusiva. Su questo argomento va però
segnalata anche una posizione diversa espressa dalla stessa Corte di
Cassazione con la sentenza n. 11357/2012 che ha ritenuto
nient’affatto elusiva l’operazione di donazione di terreni posta
in essere da un contribuente a favore dei due figli, i quali
successivamente hanno permutato i terreni con due immobili da
costruire sui predetti terreni. Quest’ultima posizione della Corte
di Cassazione sembra particolarmente interessante anche alla luce
della nuova definizione di abuso del diritto contenuta nell’art.
10-bis della Legge n. 212/200 (inserito dall’art. 1 del D.Lgs. n.
128/2015) da cui emerge che non sono mai contestabili come operazioni
elusive quelle nelle quali siano presenti ragioni economiche diverse
da quelle fiscali, di carattere non marginale. È evidente che
trasferire un bene immobile a favore dei propri figli può senza
dubbio presentare delle finalità extrafiscali non marginali, e come
tale difendibile laddove l’Amministrazione Finanziaria intenda
contestare la presenza di un abuso del diritto.
Sandro
Cerato
